研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行指引( 2.0 版)

 國(guó)家稅務(wù)總局所得稅司  科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設(shè)司

 

2018 年，稅務(wù)總局所得稅司在科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建 設(shè)司的大力支持下，首次發(fā)布《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行指引 ( 1.0 版) 》，從政策概述、主要內(nèi)容、核算要求、備案和申報(bào)管 理等方面對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策進(jìn)行了全面解讀，在指導(dǎo)基層 稅務(wù)人員理解把握政策，幫助企業(yè)及時(shí)、充分、準(zhǔn)確享受政策紅 利方面發(fā)揮了積極作用。

為全面貫徹習(xí)近平新時(shí)代中國(guó)特色社會(huì)主義思想主題教育要

求，更好地落實(shí)稅收優(yōu)惠政策，稅務(wù)總局所得稅司聯(lián)合科技部政 策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設(shè)司對(duì)現(xiàn)行研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除相關(guān)政策進(jìn)行 梳理、提煉、整合，編寫了《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行指引( 2.0 版) 》，力求全方位、多維度、深層次、更精煉地展示政策要義。

需要說(shuō)明的是，《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行指引 ( 2.0 版)》 僅旨在方便讀者查找和充分理解現(xiàn)行研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，不 是稅收?qǐng)?zhí)法或申請(qǐng)享受政策的依據(jù)。政策執(zhí)行請(qǐng)以正式文件為準(zhǔn)。

 目  錄

一、  研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策概述 1

(一) 政策要點(diǎn) 1

(二) 政策沿革 2

(三) 研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除與據(jù)實(shí)扣除的概念 4

二、  研發(fā)活動(dòng)界定 5

(一) 研發(fā)活動(dòng)的概念與類型 5

(二) 研發(fā)活動(dòng)判斷的基本要點(diǎn) 6

(三) 不適用加計(jì)扣除政策的活動(dòng) 7

(四) 研發(fā)活動(dòng)判斷的邊界與說(shuō)明 8

三、  研發(fā)項(xiàng)目管理 11

(一) 研發(fā)項(xiàng)目的組織形式 11

(二) 研發(fā)項(xiàng)目的流程管理 12

四、  研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的主要內(nèi)容 14

(一) 政策適用范圍 14

(二) 研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除歸集口徑 15

(三) 沖減研發(fā)費(fèi)用的特殊情況 22

(四) 其他事項(xiàng) 23

五、  加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用核算要求 25

(一) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的會(huì)計(jì)核算要求 25

(二) 研發(fā)支出輔助賬的樣式 25

(三) 研發(fā)支出輔助賬核算流程 26

(四) 研發(fā)費(fèi)用的費(fèi)用化或資本化處理方面的規(guī)定 27

(五) 共用的人員及儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)核算要求 29

(六) 研發(fā)費(fèi)用的核算須做好部門間協(xié)調(diào)配合 29

(七) 企業(yè)集團(tuán)集中開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用分?jǐn)傂枰�關(guān)注關(guān)聯(lián)申報(bào) 29

(八) 合作研發(fā)項(xiàng)目核算要求 30

六、  研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)和后續(xù)管理 30

(一) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的辦理方式 30

(二) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的時(shí)點(diǎn) 31

(三) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的留存?zhèn)洳橘Y料 32

(四) 稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理 33

(五) 其他注意事項(xiàng) 34

 

1.  企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng) 期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再按照實(shí)際發(fā)生額的 100%在稅前 加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的 200%在稅前攤銷。無(wú)形 資產(chǎn)攤銷年限不得低于 10 年。作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī) 定或者合同約定了使用年限的，可以按照法律規(guī)定或者合同約定的使用年 限分期攤銷。

2.  委托、合作、集中研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除：

( 1 ) 企業(yè)委托境內(nèi)的外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，按照 費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的 80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用并按規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除；委托 境外(不包括境外個(gè)人)進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的 80%計(jì)入委托方的委托境外研發(fā)費(fèi)用。委托境外研發(fā)費(fèi)用不超過(guò)境內(nèi)符合條 件的研發(fā)費(fèi)用三分之二的部分，可按規(guī)定在企業(yè)所得稅前加計(jì)扣除。

(2) 企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，由合作各方就自身實(shí)際承擔(dān)的研發(fā)費(fèi) 用分別計(jì)算加計(jì)扣除。

( 3 ) 企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和科技開發(fā)的實(shí)際情況，對(duì)技術(shù)要求高、 投資數(shù)額大，需要集中研發(fā)的項(xiàng)目，其實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，可以按照權(quán) 利和義務(wù)相一致、費(fèi)用支出和收益分享相配比的原則，合理確定研發(fā)費(fèi)用 的分?jǐn)?span>方法，在受益成員企業(yè)間進(jìn)行分?jǐn)偅?/span> 由相關(guān)成員企業(yè)分別計(jì)算加計(jì) 扣除。

3.  企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā) 生的相關(guān)費(fèi)用，可以按照規(guī)定進(jìn)行加計(jì)扣除。

4.  企業(yè)可在當(dāng)年 7 月份預(yù)繳、10 月份預(yù)繳以及企業(yè)所得稅年度匯算清 繳時(shí)申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。

 

(二) 政策沿革

現(xiàn)行企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例明確研發(fā)費(fèi)用可享受加計(jì)扣除。近年來(lái)， 國(guó)家多次優(yōu)化完善研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，加大政策優(yōu)惠力度，具體政策 沿革見表 1。

表 1：研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策沿革

 

時(shí)間	政策	主要內(nèi)容
2008 年開始實(shí)施	《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅 法》及其實(shí)施條例	以法律形式確認(rèn)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣 除政策。
2008 年 12 月	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)  研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法  (試行)>的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2008〕 116 號(hào))	對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策作出系 統(tǒng)、詳細(xì)規(guī)定。
2015 年 11 月	《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 科技部 關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì) 扣除政策的通知》 (財(cái)稅〔2015〕 119 號(hào))	放寬了享受優(yōu)惠的企業(yè)研發(fā)活動(dòng) 及研發(fā)費(fèi)用的范圍，大幅減少了研 發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除口徑與高新技術(shù) 企業(yè)認(rèn)定研發(fā)費(fèi)用歸集口徑的差 異。
	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開 發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn) 題的公告》  (2015 年第 97 號(hào))	細(xì)化研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策口徑 及管理要求，提高政策可操作性。
2017 年 5 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于 提高科技型中小企業(yè)研究開發(fā)費(fèi) 用稅前加計(jì)扣除比例的通知》(財(cái) 稅〔2017〕34 號(hào))	將科技型中小企業(yè)享受研發(fā)費(fèi)用 加計(jì)扣除比例由 50%提高到 75%。
	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高科技型 中小企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì) 扣除比例有關(guān)問(wèn)題的公告》(2017 年第 18 號(hào))	進(jìn)一步明確科技型中小企業(yè)研發(fā) 費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行口徑，保證 優(yōu)惠政策的貫徹實(shí)施。
2017 年 11 月	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅	進(jìn)一步完善和明確了部分研發(fā)費(fèi)

  

 

時(shí)間	政策	主要內(nèi)容
	前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問(wèn)題的 公告》  (2017 年第 40 號(hào))	用范圍和歸集口徑。
2018 年 6 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于 企業(yè)委托境外研究開發(fā)費(fèi)用稅前 加計(jì)扣除有關(guān)政策問(wèn)題的通知》 (財(cái)稅〔2018〕64 號(hào))	允許委托境外研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。
2018 年 9 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于 提高研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除 比例的通知》  (財(cái)稅〔2018〕99 號(hào))	將全部研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除比例由 50%提高到 75%。
2021 年 3 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步 完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策 的公告》  (2021 年第 13 號(hào))	將制造業(yè)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣 除比例由 75%提高至 100%。
2021 年 9 月	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步落實(shí) 研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題 的公告》  (2021 年第 28 號(hào))	在 2021 年 10 月份預(yù)繳申報(bào)時(shí)，允 許企業(yè)自主選擇享受前三季度研 發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，優(yōu)化研發(fā)費(fèi)用輔 助賬樣式，調(diào)整 “其他相關(guān)費(fèi)用” 限額的計(jì)算方法。
2022 年 3 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于 進(jìn)一步提高科技型中小企業(yè)研發(fā) 費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的公告》  (2022 年第 16 號(hào))	將科技型中小企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用加 計(jì)扣除比例由 75%提高至 100%。
2022 年 5 月	《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)預(yù)繳申 報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政 策有關(guān)事項(xiàng)的公告》  (2022 年第 10 號(hào))	將企業(yè) 10 月份預(yù)繳申報(bào)享受研發(fā) 費(fèi)用加計(jì)扣除政策的舉措予以長(zhǎng) 期化、制度化。
2022 年 9 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于 加大支持科技創(chuàng)新稅前扣除力度 的公告》  (2022 年第 28 號(hào))	現(xiàn)行適用研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除 比例 75%的企業(yè)，在 2022 年 10 月 1 日至 2022 年 12 月 31 日期間， 研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例提高

 

 

時(shí)間	政策	主要內(nèi)容
		至 100%。
2023 年 3 月	《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步 完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策 的公告》  (2023 年第 7 號(hào))	將符合條件行業(yè)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅 前加計(jì) 扣 除 比例由 75% 提 高至 100%的政策，作為制度性安排長(zhǎng) 期實(shí)施。
2023 年 6 月	《國(guó)家稅務(wù)總局 財(cái)政部關(guān)于優(yōu) 化預(yù)繳申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣 除政策有關(guān)事項(xiàng)的公告》  (2023 年第 11 號(hào))	再新增一個(gè)享受時(shí)點(diǎn)，7 月份預(yù)繳 申報(bào)時(shí)企業(yè)可就當(dāng)年上半年發(fā)生 的研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策。

 

(三) 研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除與據(jù)實(shí)扣除的概念

1.加計(jì)扣除是企業(yè)所得稅的一種稅基式優(yōu)惠方式，一般是指按照稅法規(guī) 定在實(shí)際扣除額的基礎(chǔ)上，再加成一定比例，作為計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)的 扣除額。對(duì)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用實(shí)施加計(jì)扣除，則稱之為研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。

2.“研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除”與“研發(fā)費(fèi)用據(jù)實(shí)扣除”既有相同點(diǎn)又有不同 點(diǎn)。

其相同點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下方面：

( 1 ) 研發(fā)活動(dòng)特征相同。兩者都是企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù) (不包括人 文、社會(huì)科學(xué)) 新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、 工藝、產(chǎn)品 (服務(wù)) 而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開發(fā)活動(dòng)。

(2) 研發(fā)費(fèi)用處理方式相同。企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)支出費(fèi)用化與資本 化處理的原則，按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定執(zhí)行。

( 3 ) 不允許稅前扣除費(fèi)用范圍相同。法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院財(cái)稅主 管部門規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用和支出項(xiàng)目，同樣不允許加計(jì) 扣除。

(4) 核算要求基本相同。企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu) 同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)任務(wù)的，應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理地計(jì)算研發(fā)費(fèi)用。

其不同點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下方面：

( 1 ) 適用對(duì)象不同。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除僅適用于財(cái)務(wù)核算健全并能準(zhǔn) 確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)，而研發(fā)費(fèi)用據(jù)實(shí)扣除適用于能夠準(zhǔn)確核 算研發(fā)費(fèi)用的所有企業(yè)。

(2) 行業(yè)限制不同。享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的企業(yè)有負(fù)面清單行業(yè)的 限制，而據(jù)實(shí)扣除則沒有負(fù)面清單行業(yè)的限制。

( 3 ) 研發(fā)費(fèi)用范圍不同。加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍限于財(cái)稅〔2015〕 119 號(hào)等文件列舉的6 項(xiàng)費(fèi)用及明細(xì)項(xiàng)，而據(jù)實(shí)扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍按照稅 收及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定確定。

  

類 型	研發(fā)活動(dòng)		非研發(fā)活動(dòng)
	主要目的	具體形式
基 礎(chǔ) 研 究	基礎(chǔ)研究不預(yù)設(shè)某一特定的 應(yīng)用或使用目的，主要是為 獲得關(guān)于現(xiàn)象和可觀察事實(shí) 的基本原理的新知識(shí)，可針 對(duì)已知或具有前沿性的科學(xué) 問(wèn)題，或者針對(duì)人們普遍感 興趣的某些廣泛領(lǐng)域， 以未 來(lái)廣泛應(yīng)用為目標(biāo)。	分為兩種類型：一是自由探索 性基礎(chǔ)研究， 即為了增進(jìn)知 識(shí)，不追求經(jīng)濟(jì)或社會(huì)效益， 也不積極謀求將其應(yīng)用于實(shí) 際問(wèn)題或把成果轉(zhuǎn)移到負(fù)責(zé) 應(yīng)用的部門； 二是目標(biāo)導(dǎo)向  (定向) 基礎(chǔ)研究，旨在獲取 某方面知識(shí)、期望為探索解決 當(dāng)前已知或未來(lái)可能發(fā)現(xiàn)的 問(wèn)題奠定基礎(chǔ)。	藝術(shù)或人文學(xué)方 面的研究。
應(yīng) 用 研 究	主要針對(duì)某一特定的實(shí)際應(yīng) 用 目的或目標(biāo)，為獲取新知 識(shí)或?qū)ふ乙延兄�識(shí)的實(shí)際應(yīng) 用途徑而開展的創(chuàng)造性研 究。	包括辨別基礎(chǔ)研究成果的可 應(yīng)用性，或者研究出一套使企 業(yè)能夠完成預(yù)先設(shè)定的發(fā)展 目標(biāo)的新方案等。	對(duì)某項(xiàng)科研成果 的直接應(yīng)用，對(duì) 現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、 技術(shù)、材料或工 藝流程進(jìn)行的重 復(fù)或簡(jiǎn)單改變。
試 驗(yàn) 發(fā) 展	主要是利用從科學(xué)研究和實(shí) 際經(jīng)驗(yàn)中獲得的現(xiàn)有知識(shí)， 為生產(chǎn)新材料、新產(chǎn)品、新 設(shè)備，建立新工藝、新系統(tǒng)， 或對(duì)已產(chǎn)生和已建立的上述 各項(xiàng)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性改進(jìn)，而進(jìn) 行的開發(fā)、試制、小試、中 試等試驗(yàn)性、系統(tǒng)性工作。	原型樣機(jī)設(shè)計(jì)、制造、測(cè)試， 設(shè)計(jì)新工藝所需要的專用設(shè) 備和架構(gòu)，對(duì)新產(chǎn)品和新工藝 的構(gòu)思、開發(fā)和樣品制造等。	市場(chǎng)調(diào)查、質(zhì)量 控制、測(cè)試分析、 維修維護(hù)、常規(guī) 測(cè)試、為生產(chǎn)工 藝 而 進(jìn) 行 的 設(shè) 計(jì)、試生產(chǎn)等。

 

(二) 研發(fā)活動(dòng)判斷的基本要點(diǎn)

根據(jù)研發(fā)活動(dòng)的判斷要點(diǎn) (見表 3 ) ，企業(yè)可自行判斷其項(xiàng)目是否為研 發(fā)活動(dòng)。

  

表 3  研發(fā)活動(dòng)判斷要點(diǎn)及內(nèi)涵

 

要點(diǎn)		內(nèi)涵
1	有明確創(chuàng)新目標(biāo)	研發(fā)活動(dòng)一般具有明確的創(chuàng)新目標(biāo)，如獲得新知識(shí)、新技術(shù)、 新工藝、新材料、新產(chǎn)品、新標(biāo)準(zhǔn)等。 可通過(guò)以下問(wèn)題予以明確。例如，該活動(dòng)是否要探索以前未 發(fā)現(xiàn)的現(xiàn)象、結(jié)構(gòu)或關(guān)系？是否在一定范圍要突破現(xiàn)有的技 術(shù)瓶頸？研發(fā)成果是否不可預(yù)期？如果回答為“是”，則說(shuō) 明該活動(dòng)具有明確的創(chuàng)新目標(biāo)。
2	有系統(tǒng)組織形式	研發(fā)活動(dòng)以項(xiàng)目、課題等方式組織進(jìn)行，圍繞具體目標(biāo)，有 較為確定的人、財(cái)、物等支持，經(jīng)過(guò)立項(xiàng)、實(shí)施、結(jié)題的組 織過(guò)程，因此是有邊界的和可度量的。
3	研發(fā)結(jié)果不確定	研發(fā)活動(dòng)的結(jié)果是不能完全事先預(yù)期的，必須經(jīng)過(guò)反復(fù)不斷 的試驗(yàn)、測(cè)試，具有較大的不確定性，存在失敗的可能。

 

(三) 不適用加計(jì)扣除政策的活動(dòng)

為提高政策的精準(zhǔn)性、可操作性，財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)文明確以下活動(dòng) 不適用加計(jì)扣除政策：

1.企業(yè)產(chǎn)品 (服務(wù)) 的常規(guī)性升級(jí)；

2.對(duì)某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝 置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等；

3.企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動(dòng)；

4.對(duì)現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變；

5.市場(chǎng)調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；

6.作為工業(yè) (服務(wù)) 流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測(cè)試分析、維修維 護(hù)；

7.社會(huì)科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。

其中，1 至 6 類活動(dòng)雖與研發(fā)活動(dòng)有密切關(guān)系，但都不屬于研發(fā)活動(dòng)。

項(xiàng)目	處理方式	備注
		發(fā)是研發(fā)項(xiàng)目整體組成的一部分，屬于研發(fā)活 動(dòng)；否則，需要進(jìn)一步判斷
試生產(chǎn)	區(qū)別對(duì)待	為新產(chǎn)品、新工藝全面測(cè)試及隨后進(jìn)一步的設(shè) 計(jì)和工程化進(jìn)行的試生產(chǎn)屬于研發(fā)活動(dòng)；否 則，不屬于研發(fā)活動(dòng)
售后服務(wù)和故障排除	不屬于R&D	“反饋”研發(fā)除外
專利與許可證工作	不屬于R&D	與研發(fā)項(xiàng)目直接相關(guān)的專利工作除外
常規(guī)測(cè)試	不屬于R&D	即使由 R&D 人員進(jìn)行的常規(guī)測(cè)試也不屬于研 發(fā)活動(dòng)
數(shù)據(jù)收集	區(qū)別對(duì)待	作為研發(fā)項(xiàng)目必不可少組成部分的數(shù)據(jù)收集 屬于研發(fā)活動(dòng)；否則，不屬于研發(fā)活動(dòng)
公共檢驗(yàn)控制、標(biāo)準(zhǔn)與 規(guī)章的執(zhí)行	不屬于R&D

 

注：  “反饋”研發(fā)是指一項(xiàng)新產(chǎn)品或者新工藝轉(zhuǎn)到生產(chǎn)部門后，仍然存在需要解決的技術(shù)問(wèn)題，其中一些可能需要進(jìn)一步開展的研發(fā)活動(dòng)。

很多科技活動(dòng)單獨(dú)看其本身并不是研發(fā)活動(dòng)，但如果主要是為了實(shí)現(xiàn) 研發(fā)需求，則可視為研發(fā)活動(dòng)。例如，科技信息服務(wù)、通用信息收集和編 制、測(cè)試與規(guī)范化、質(zhì)量控制、可行性研究等；否則，不是研發(fā)活動(dòng)。

以下科技服務(wù)活動(dòng)不屬于研發(fā)活動(dòng)： ①以常規(guī)手段或者為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目 的進(jìn)行一般加工、定作、修理、修繕、廣告、印刷、測(cè)繪、標(biāo)準(zhǔn)化測(cè)試， 建設(shè)工程的勘察、設(shè)計(jì)、安裝、施工、監(jiān)理等服務(wù)，但以非常規(guī)技術(shù)手段， 解決復(fù)雜、特殊技術(shù)問(wèn)題而提供的服務(wù)除外； ②描曬復(fù)印圖紙、攝影攝像 等服務(wù);③計(jì)量檢定單位提供的強(qiáng)制性計(jì)量檢定服務(wù);④理化測(cè)試分析單位提供的儀器設(shè)備的購(gòu)售、租賃及用戶服務(wù)。

 

3.軟件相關(guān)研發(fā)活動(dòng)與非研發(fā)活動(dòng)說(shuō)明

 

軟件開發(fā)活動(dòng)即使取得了軟件著作權(quán)，也不一定是研發(fā)活動(dòng)。只有當(dāng) 軟件開發(fā)活動(dòng)符合研發(fā)活動(dòng)的界定時(shí)，才屬于研發(fā)活動(dòng)。

( 1 ) 軟件研發(fā)活動(dòng)的典型

①  在計(jì)算機(jī)科學(xué)領(lǐng)域產(chǎn)生新的原理、語(yǔ)言、操作系統(tǒng)；

②  基于獨(dú)創(chuàng)技術(shù)，對(duì)新搜索引擎的設(shè)計(jì)和執(zhí)行；

③  基于系統(tǒng)或者網(wǎng)絡(luò)的流程再造，試圖解決硬件或者軟件的沖突；

④  創(chuàng)建新的或者更有效的算法，開發(fā)計(jì)算專業(yè)領(lǐng)域中的軟件工具，

如圖像處理、地理數(shù)據(jù)顯示、字符識(shí)別等；

⑤  建立新的、獨(dú)創(chuàng)的加密技術(shù)或者安全技術(shù)；

⑥  在操作系統(tǒng)、編程語(yǔ)言、數(shù)據(jù)管理、通訊軟件和軟件開發(fā)工具層 面上的信息技術(shù)開發(fā)；

⑦  開源軟件的開發(fā)；

⑧  互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展；

⑨  軟件的設(shè)計(jì)、開發(fā)、配置和維護(hù)等方面方法的研究；

⑩  在捕捉、傳輸、存儲(chǔ)、檢索、處理或顯示信息等通用方法上產(chǎn)生 進(jìn)步的軟件開發(fā)；

⑪   開發(fā)軟件程序或系統(tǒng)所必需的， 旨在填補(bǔ)技術(shù)知識(shí)空白的試驗(yàn)發(fā) 展；

⑫   對(duì)現(xiàn)有程序或系統(tǒng)的升級(jí)、擴(kuò)充或改變體現(xiàn)了科學(xué)和 (或) 技術(shù) 的進(jìn)步，并帶來(lái)了知識(shí)存量的增加，可將其歸為研發(fā)活動(dòng)，如軟件適配不 同的操作系統(tǒng)或硬件、產(chǎn)品運(yùn)行性能得以顯著提升；

⑬  針對(duì)新應(yīng)用場(chǎng)景的軟件開發(fā)，如算法的優(yōu)化迭代、產(chǎn)品基礎(chǔ)架構(gòu) 和功能模塊的重新設(shè)計(jì)等。

 

( 2 ) 軟件相關(guān)非研發(fā)活動(dòng)的典型

常規(guī)性的軟件相關(guān)活動(dòng)， 由于不涉及科學(xué)和 (或) 技術(shù)的進(jìn)步或技術(shù) 不確定性的解決，不屬于研發(fā)。例如：

①  運(yùn)用已知方法和現(xiàn)有軟件工具進(jìn)行商業(yè)應(yīng)用軟件和信息系統(tǒng)的開 發(fā)；

②  使用標(biāo)準(zhǔn)的加密方法進(jìn)行安全性驗(yàn)證和數(shù)據(jù)完整性測(cè)試；

③  使用現(xiàn)有工具對(duì)網(wǎng)頁(yè)或者軟件的制作；

④  定制具有特殊用途的產(chǎn)品，在這個(gè)過(guò)程中，增加的知識(shí)對(duì)原有項(xiàng) 目有重大改進(jìn)的除外；

⑤  為應(yīng)用程序添加用戶功能 (包括基礎(chǔ)數(shù)據(jù)輸入功能) ；

⑥  試驗(yàn)發(fā)展過(guò)程結(jié)束后，對(duì)現(xiàn)有系統(tǒng)或者程序的日常調(diào)試，如功能、 界面、性能等方面的簡(jiǎn)單優(yōu)化；

⑦  轉(zhuǎn)換和 (或) 編譯計(jì)算機(jī)語(yǔ)言；

⑧  用戶使用說(shuō)明書的編寫。

(一) 研發(fā)項(xiàng)目的組織形式

根據(jù)企業(yè)研發(fā)活動(dòng)組織方式的不同，企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目一般分為自主研發(fā)、 委托研發(fā)、合作研發(fā)與集中研發(fā)。

( 1 ) 自主研發(fā)是指企業(yè)依靠自身資源，獨(dú)立進(jìn)行研發(fā)，并對(duì)研發(fā)成果擁有完全獨(dú)立的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。

( 2 ) 委托研發(fā)是指企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人基于企業(yè)研發(fā)需求而開展 的研發(fā)項(xiàng)目，企業(yè)以支付報(bào)酬的形式獲得受托方的研發(fā)成果所有權(quán)。如果 研發(fā)成果所有權(quán)僅屬于受托方，委托方不能享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。

( 3 ) 合作研發(fā)是指立項(xiàng)企業(yè)通過(guò)契約形式與其他企業(yè)共同投入資金、 技術(shù)、人力等資源的研發(fā)項(xiàng)目。合作研發(fā)共同完成的知識(shí)產(chǎn)權(quán)，其歸屬由 合同約定，如果合同沒有約定的，由合作各方共同所有。

( 4 ) 集中研發(fā)是指企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和科技開發(fā)的實(shí)際情況，對(duì) 技術(shù)要求高、投資數(shù)額大、單個(gè)企業(yè)難以獨(dú)立承擔(dān)的項(xiàng)目進(jìn)行集中開發(fā)。

2.委托研發(fā)與合作研發(fā)的確認(rèn)

《技術(shù)合同認(rèn)定管理辦法》 ( 國(guó)科發(fā)政字〔2000〕63 號(hào) ) 第六條規(guī)定： 未申請(qǐng)認(rèn)定登記和未予登記的技術(shù)合同，不得享受國(guó)家對(duì)有關(guān)促進(jìn)科技成 果轉(zhuǎn)化規(guī)定的稅收、信貸和獎(jiǎng)勵(lì)等方面的優(yōu)惠政策。 因此，委托研發(fā)與合 作研發(fā)項(xiàng)目應(yīng)簽訂合同，委托、合作研發(fā)的合同需經(jīng)科技行政主管部門登 記。其中，根據(jù)財(cái)稅〔2018〕64 號(hào)規(guī)定，委托境外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)由委托方 到科技行政主管部門進(jìn)行登記。

(二) 研發(fā)項(xiàng)目的流程管理

研發(fā)項(xiàng)目是以研發(fā)任務(wù)為中心， 以研發(fā)團(tuán)隊(duì)為基本活動(dòng)單位，在相應(yīng) 研發(fā)條件的保障之下，開展研發(fā)活動(dòng)。企業(yè)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目從立項(xiàng)、實(shí)施到結(jié) 題，建議建立全流程的管理制度， 以便可以更好地適用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除 政策。

1.研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)

企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)需要有企業(yè)決議文件與項(xiàng)目計(jì)劃書。項(xiàng)目計(jì)劃書需 回答以下問(wèn)題：為什么做、做什么、怎樣做、做的條件、做后取得的成果 和達(dá)到的水平、有什么創(chuàng)新點(diǎn)。

因此，項(xiàng)目計(jì)劃書建議包括以下基本要素：

( 1 ) 研發(fā)目標(biāo)，包括研發(fā)意義、國(guó)內(nèi)外現(xiàn)狀、預(yù)期研發(fā)成果、預(yù)期實(shí) 現(xiàn)的技術(shù)指標(biāo)、預(yù)期應(yīng)用價(jià)值等；

( 2 ) 研發(fā)內(nèi)容，包括技術(shù)難點(diǎn)或擬解決的關(guān)鍵技術(shù)問(wèn)題、創(chuàng)新點(diǎn)、技 術(shù)路線等；

( 3 ) 研發(fā)條件，包括研發(fā)基礎(chǔ)、項(xiàng)目人員編制、經(jīng)費(fèi)預(yù)算等；

( 4 ) 項(xiàng)目進(jìn)度安排，包括研發(fā)準(zhǔn)備、技術(shù)攻關(guān)、試驗(yàn)測(cè)試等進(jìn)度安排；

( 5 ) 成果形式與考核指標(biāo)。

2.研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)施

為保證研發(fā)項(xiàng)目得以有效實(shí)施，并便利研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策享受， 建議企業(yè)建立規(guī)范的研發(fā)項(xiàng)目實(shí)施管理制度。例如，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情 況，采取以下管理制度：

( 1 ) 研發(fā)項(xiàng)目歸口管理制度。企業(yè)可設(shè)立研發(fā)項(xiàng)目的歸口管理部門， 對(duì)項(xiàng)目實(shí)施全程管理，包括項(xiàng)目計(jì)劃書的編制、項(xiàng)目招標(biāo)、合同簽訂與管 理、科技成果鑒定、資料歸檔等工作。

( 2 ) 項(xiàng)目責(zé)任人負(fù)責(zé)制度。為保證項(xiàng)目的順利進(jìn)行，可明確項(xiàng)目的管 理權(quán)責(zé)，實(shí)行項(xiàng)目責(zé)任人負(fù)責(zé)制，并明確權(quán)利與責(zé)任。每一個(gè)項(xiàng)目一般確 定一或兩個(gè)項(xiàng)目責(zé)任人。

( 3 ) 研發(fā)費(fèi)用全流程記錄制度。為保證研發(fā)費(fèi)用的準(zhǔn)確歸集，從每個(gè) 研發(fā)項(xiàng)目開始實(shí)施，建議研發(fā)部門與財(cái)務(wù)部門協(xié)調(diào)配合，對(duì)該項(xiàng)目的資源 投入情況進(jìn)行全流程記錄。例如，通過(guò)工時(shí)系統(tǒng)對(duì)研發(fā)活動(dòng)人員參與某一 研發(fā)項(xiàng)目的工時(shí)進(jìn)行記錄、通過(guò)材料領(lǐng)料單對(duì)某一研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)領(lǐng)用材 料進(jìn)行記錄等。

( 4 ) 研發(fā)進(jìn)度記錄制度。例如，可對(duì)研發(fā)新材料關(guān)鍵技術(shù)攻關(guān)節(jié)點(diǎn)進(jìn) 行記錄，包括技術(shù)路線、使用的關(guān)鍵設(shè)備和材料等；可對(duì)新材料是否達(dá)到 某一關(guān)鍵技術(shù)指標(biāo)的測(cè)試過(guò)程進(jìn)行記錄，包括測(cè)試的方法、結(jié)果、結(jié)論等。

2015 年第 97 號(hào)公告將負(fù)面清單行業(yè)企業(yè)的判斷口徑具體細(xì)化為：以列 舉的不適用稅前加計(jì)扣除政策行業(yè)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主 營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計(jì)算的收入總額減除不征稅收入和投 資收益的余額 50%(不含)以上的企業(yè)。從收入總額中減除的投資收益包括稅 法規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

在計(jì)算收入總額時(shí)，應(yīng)注意收入總額的完整性和準(zhǔn)確性，稅收上確認(rèn) 的收入總額不能簡(jiǎn)單等同于會(huì)計(jì)收入，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注稅會(huì)收入確認(rèn)差異及調(diào) 整情況。在判定主營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)將企業(yè)當(dāng)年取得的各項(xiàng)不適用加計(jì)扣除行 業(yè)業(yè)務(wù)收入?yún)R總確定。

2.核定征收企業(yè)不能享受加計(jì)扣除政策

根據(jù)財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)文件規(guī)定，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策適用于會(huì)計(jì) 核算健全、實(shí)行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。按核定征 收方式繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)不能享受此項(xiàng)優(yōu)惠政策。

3.創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用可以享受加計(jì)扣除政策

為落實(shí)《國(guó)務(wù)院關(guān)于推進(jìn)文化創(chuàng)意和設(shè)計(jì)服務(wù)與相關(guān)產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的 若干意見》  ( 國(guó)發(fā)〔2014〕10 號(hào) ) 文件精神，財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)特別規(guī) 定了企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生 的相關(guān)費(fèi)用，可按照規(guī)定進(jìn)行加計(jì)扣除。

創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)是指多媒體軟件、動(dòng)漫游戲軟件開發(fā)，數(shù)字動(dòng)漫、游戲 設(shè)計(jì)制作；房屋建筑工程設(shè)計(jì) (綠色建筑評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為三星) 、風(fēng)景園林工 程專項(xiàng)設(shè)計(jì)；工業(yè)設(shè)計(jì)、多媒體設(shè)計(jì)、動(dòng)漫及衍生產(chǎn)品設(shè)計(jì)、模型設(shè)計(jì)等。

值得一提的是，財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)文件雖允許“創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)”適用 加計(jì)扣除政策，但其屬于一項(xiàng)單獨(dú)的優(yōu)惠政策，并不代表此類 “創(chuàng)意設(shè)計(jì) 活動(dòng)”屬于研發(fā)活動(dòng)。

(二) 研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除歸集口徑

1.可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍

( 1 ) 人員人工費(fèi)用。指直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老 保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房 公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。

直接從事研發(fā)活動(dòng)人員分為研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類。直 接從事研發(fā)活動(dòng)人員既可以是本企業(yè)的員工，也可以是外聘研發(fā)人員。外 聘研發(fā)人員是指與本企業(yè)或勞務(wù)派遣企業(yè)簽訂勞務(wù)用工協(xié)議 (合同) 和臨 時(shí)聘用的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員。接受勞務(wù)派遣的企業(yè)按照協(xié)議 (合同) 約定支付給勞務(wù)派遣企業(yè)，且由勞務(wù)派遣企業(yè)實(shí)際支付給外聘研 發(fā)人員的工資薪金等費(fèi)用，屬于外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。工資薪金包括 按規(guī)定可以在稅前扣除的對(duì)研發(fā)人員股權(quán)激勵(lì)的支出。

( 2 ) 直接投入費(fèi)用。指研發(fā)活動(dòng)直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用； 用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資 產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測(cè)試手段購(gòu)置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)；用于研發(fā)活 動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用， 以及通過(guò)經(jīng)營(yíng)租 賃方式租入的用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備租賃費(fèi)。

( 3 ) 折舊費(fèi)用。指用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)。

(4)無(wú)形資產(chǎn)攤銷。指用于研發(fā)活動(dòng)的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)(包 括許可證、專有技術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等) 的攤銷費(fèi)用。

( 5 ) 新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘 探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)。指企業(yè)在新產(chǎn)品設(shè)計(jì)、新工藝規(guī)程制定、新藥 研制的臨床試驗(yàn)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)過(guò)程中發(fā)生的與開展該項(xiàng)活動(dòng) 有關(guān)的各類費(fèi)用。

( 6 ) 其他相關(guān)費(fèi)用。指與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書 資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā)成果的檢 索、分析、評(píng)議、論證、鑒定、評(píng)審、評(píng)估、驗(yàn)收費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)，職工福利費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、 補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。此類費(fèi)用總額不得超過(guò)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的 10%。

2.研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和加計(jì)扣除口徑對(duì)比

目前研發(fā)費(fèi)用主要有三個(gè)口徑，一是會(huì)計(jì)核算口徑，主要由《財(cái)政部 關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見》(財(cái)企〔2007〕194 號(hào) ) 規(guī)范； 二是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑， 由《科技部 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂 印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引〉的通知》 ( 國(guó)科發(fā)火〔2016〕195 號(hào) ) 規(guī)范；三是加計(jì)扣除口徑，由財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)和 2015 年第 97 號(hào)公 告、2017 年第 40 號(hào)公告等文件規(guī)范。

三個(gè)研發(fā)費(fèi)用歸集口徑相比較，存在一定差異 (見表 5 ) 。形成差異的 主要原因如下：

一是會(huì)計(jì)口徑的研發(fā)費(fèi)用，其主要目的是為了準(zhǔn)確核算研發(fā)活動(dòng)支出， 而企業(yè)研發(fā)活動(dòng)是企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況自行判斷的，除該項(xiàng)活動(dòng)應(yīng) 屬于研發(fā)活動(dòng)外，并無(wú)過(guò)多限制條件，企業(yè)在產(chǎn)品、技術(shù)、材料、工藝、 標(biāo)準(zhǔn)的研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用均可計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。

二是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑的研發(fā)費(fèi)用，其主要目的是為了判斷企業(yè) 研發(fā)投入強(qiáng)度、科技實(shí)力是否達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。為了保證口徑統(tǒng)一， 高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑對(duì)研發(fā)費(fèi)用有明確的范圍，且對(duì)其他相關(guān)費(fèi)用等部 分費(fèi)用有一定的限制。

三是研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策口徑的研發(fā)費(fèi)用，其主要目的是為了細(xì)化 研發(fā)費(fèi)用可以加計(jì)扣除的范圍，引導(dǎo)企業(yè)加大核心研發(fā)投入�？杉佑�(jì)扣除 范圍針對(duì)企業(yè)直接的、核心的研發(fā)投入，對(duì)其他相關(guān)費(fèi)用有一定的比例限 制。應(yīng)關(guān)注的是，允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍采取的是正列舉方式，即 政策規(guī)定中沒有列舉的研發(fā)費(fèi)用，不可以加計(jì)扣除。

表 5  研發(fā)費(fèi)用歸集口徑比較

項(xiàng) 目	研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除	高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定	會(huì)計(jì)規(guī)定	備注
人 員 人 工 費(fèi) 用	直接從事研發(fā)活動(dòng)人 員的工資薪金、基本養(yǎng) 老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保 險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工 傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi) 和住房公積金，以及外 聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi) 用。	企業(yè)科技人員的工資 薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn) 費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、 失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn) 費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房 公積金，以及外聘科技 人員的勞務(wù)費(fèi)用。	企業(yè)在職研發(fā)人員  的工資、獎(jiǎng)金、津貼、 補(bǔ)貼、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、 住房公積金等人工  費(fèi)用以及外聘研發(fā)  人員的勞務(wù)費(fèi)用。	會(huì)計(jì)核算范圍 大于稅收范  圍。高新技術(shù) 企業(yè)人員人工 費(fèi)用歸集對(duì)象 是科技人員。
直 接 投 入 費(fèi) 用	(1) 研發(fā)活動(dòng)直接消 耗的材料、燃料和動(dòng)力 費(fèi)用。	(1)直接消耗的材料、 燃料和動(dòng)力費(fèi)用。	(1) 研發(fā)活動(dòng)直接 消耗的材料、燃料和 動(dòng)力費(fèi)用。
	(2) 用于中間試驗(yàn)和 產(chǎn)品試制的模具、工藝 裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不 構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、 樣機(jī)及一般測(cè)試手段 購(gòu)置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢 驗(yàn)費(fèi)。	(2) 用于中間試驗(yàn)和 產(chǎn)品試制的模具、工藝 裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不 構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、 樣機(jī)及一般測(cè)試手段 購(gòu)置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢 驗(yàn)費(fèi)。	(2) 用于中間試驗(yàn) 和產(chǎn)品試制的模具、 工藝裝備開發(fā)及制 造費(fèi)，樣品、樣機(jī)及 一般測(cè)試手段購(gòu)置 費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn) 費(fèi)等。
	(3) 用于研發(fā)活動(dòng)的 儀器、設(shè)備的運(yùn)行維 護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修 等費(fèi)用，以及通過(guò)經(jīng)營(yíng) 租賃方式租入的用于 研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備 租賃費(fèi)。	(3) 用于研究開發(fā)活 動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行 維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、檢 測(cè)、維修等費(fèi)用，以及 通過(guò)經(jīng)營(yíng)租賃方式租 入的用于研發(fā)活動(dòng)的 固定資產(chǎn)租賃費(fèi)。	(3) 用于研發(fā)活動(dòng) 的儀器、設(shè)備、房屋 等固定資產(chǎn)的租賃 費(fèi)，設(shè)備調(diào)整及檢驗(yàn) 費(fèi)，以及相關(guān)固定資 產(chǎn)的運(yùn)行維護(hù)、維修 等費(fèi)用。	房屋租賃費(fèi)不 屬于加計(jì)扣除 范圍。
折 舊 費(fèi) 用	用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、 設(shè)備的折舊費(fèi)。	用于研究開發(fā)活動(dòng)的 儀器、設(shè)備和在用建筑 物的折舊費(fèi)。 研發(fā)設(shè)施的改建、改	用于研發(fā)活動(dòng)的儀 器、設(shè)備、房屋等固 定資產(chǎn)的折舊費(fèi)。	房屋折舊費(fèi)、 研發(fā)設(shè)施的改 建、改裝、裝 修和修理過(guò)程

 

 

項(xiàng) 目	研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除	高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定	會(huì)計(jì)規(guī)定	備注
與 長(zhǎng) 期 待 攤 費(fèi) 用		裝、裝修和修理過(guò)程中 發(fā)生的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。		中發(fā)生的長(zhǎng)期 待攤費(fèi)用不計(jì) 入加計(jì)扣除范 圍。
無(wú) 形 資 產(chǎn) 攤 銷	用于研發(fā)活動(dòng)的軟件、 專利權(quán)、非專利技術(shù)  (包括許可證、專有技 術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法 等) 的攤銷費(fèi)用。	用于研究開發(fā)活動(dòng)的 軟件、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、非專 利技術(shù)(專有技術(shù)、許 可證、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法 等) 的攤銷費(fèi)用。	用于研發(fā)活動(dòng)的軟 件、專利權(quán)、非專利 技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)的 攤銷費(fèi)用。	高新技術(shù)企業(yè) 認(rèn)定口徑的研 發(fā)費(fèi)用包含   “知識(shí)產(chǎn)權(quán)” 攤銷，而加計(jì) 扣除口徑的研 發(fā)費(fèi)用包含   “專利權(quán)”攤 銷,二者存在  一定差異。
設(shè) 計(jì) 試 驗(yàn) 等 費(fèi) 用	新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝 規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制 的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開 發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)。	符合條件的設(shè)計(jì)費(fèi)用、 裝備調(diào)試費(fèi)用、試驗(yàn)費(fèi) 用(包括新藥研制的臨 床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開發(fā)技 術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)、田間 試驗(yàn)費(fèi)等) 。		高新技術(shù)企業(yè) 認(rèn)定口徑將裝 備調(diào)試費(fèi)用、 田間試驗(yàn)費(fèi)用 納入范圍；會(huì) 計(jì)雖未對(duì)設(shè)計(jì) 試驗(yàn)等費(fèi)用進(jìn) 行列舉，但規(guī) 定研究、開發(fā) 過(guò)程中發(fā)生的 相關(guān)費(fèi)用均可 計(jì)入研發(fā)費(fèi)

 

 

項(xiàng) 目	研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除	高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定	會(huì)計(jì)規(guī)定	備注
				。
其 他 相 關(guān) 費(fèi) 用	與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)  的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖 書資料費(fèi)、資料翻譯  費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新 科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā) 成果的檢索、分析、評(píng) 議、論證、鑒定、評(píng)審、 評(píng)估、驗(yàn)收費(fèi)用，知識(shí) 產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)  費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、 會(huì)議費(fèi)，職工福利費(fèi)、 補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充 醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。此項(xiàng)費(fèi)用 總額不得超過(guò)可加計(jì)  扣除研發(fā)費(fèi)用總額的 10%。	與研究開發(fā)活動(dòng)直接 相關(guān)的其他費(fèi)用，包括 技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料 翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、 高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)， 研發(fā)成果的檢索、論 證、評(píng)審、鑒定、驗(yàn)收 費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng) 費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)， 會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、通訊 費(fèi)等。此項(xiàng)費(fèi)用一般不 得超過(guò)研究開發(fā)總費(fèi) 用的 20%，另有規(guī)定的 除外。	與研發(fā)活動(dòng)直接相 關(guān)的其他費(fèi)用，包括 技術(shù)圖書資料費(fèi)、資 料翻譯費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、 差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、外 事費(fèi)、研發(fā)人員培訓(xùn) 費(fèi)、培養(yǎng)費(fèi)、專家咨 詢費(fèi)、高新科技研發(fā) 保險(xiǎn)費(fèi)用等。研發(fā)成 果的論證、評(píng)審、驗(yàn) 收、評(píng)估以及知識(shí)產(chǎn) 權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè) 費(fèi)、代理費(fèi)等費(fèi)用。	加計(jì)扣除政策 及高新技術(shù)企 業(yè)認(rèn)定研發(fā)費(fèi) 用范圍中對(duì)其 他相關(guān)費(fèi)用總 額有比例限  制。

3.研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除 “其他相關(guān)費(fèi)用”限額計(jì)算方法

財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)明確與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其它相關(guān)費(fèi)用，不得超 過(guò)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的 10%。根據(jù) 2021 年第 28 號(hào)公告的規(guī)定，從 2021 年起，企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)同時(shí)開展多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的， 由原來(lái)按照 每一研發(fā)項(xiàng)目分別計(jì)算 “其他相關(guān)費(fèi)用”限額，改為統(tǒng)一計(jì)算全部研發(fā)項(xiàng) 目 “其他相關(guān)費(fèi)用”限額。

例如：甲企業(yè) 2023 年開展了 A、B 兩個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，A 項(xiàng)目人員人工等五 項(xiàng)費(fèi)用之和為 88 萬(wàn)元，與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他相關(guān)費(fèi)用 12 萬(wàn)元；B 項(xiàng) 目人員人工等五項(xiàng)費(fèi)用之和為 84 萬(wàn)元，與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他相關(guān)費(fèi)用 8 萬(wàn)元，假設(shè)兩項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)均符合加計(jì)扣除相關(guān)規(guī)定。

2023 年度該企業(yè) A、B 兩個(gè)項(xiàng)目的其他相關(guān)費(fèi)用限額為 19.11 萬(wàn)元[(88 ＋ 84) × 10% ÷ (1－ 10%)]，小于實(shí)際發(fā)生20 萬(wàn)元 (12＋ 8)。則該企業(yè)當(dāng)年 允許加計(jì)扣除的其他相關(guān)費(fèi)用為 19.11 萬(wàn)元，允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用為191.11 萬(wàn)元 (88＋ 84＋ 19.11)。

2023 年該企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除額為 191.11 萬(wàn)元(191.11 × 100%)。

4.資本化項(xiàng)目中 “其他相關(guān)費(fèi)用”處理

按照現(xiàn)行政策規(guī)定，2021 年及以后年度，對(duì)于資本化項(xiàng)目 “其他相關(guān) 費(fèi)用”的處理分以下四步：第一步按當(dāng)年全部費(fèi)用化項(xiàng)目和當(dāng)年已結(jié)束的 資本化項(xiàng)目統(tǒng)一計(jì)算出當(dāng)年全部項(xiàng)目 “其他相關(guān)費(fèi)用”限額；第二步比較 “其他相關(guān)費(fèi)用”限額及其實(shí)際發(fā)生數(shù)的大小，確定可以加計(jì)扣除的 “其 他相關(guān)費(fèi)用”金額；第三步用可加計(jì)扣除的 “其他相關(guān)費(fèi)用”金額除以全 部項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的 “其他相關(guān)費(fèi)用”，得出可加計(jì)扣除比例；第四步用可 加計(jì)扣除比例乘以每個(gè)資本化項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的 “其他相關(guān)費(fèi)用”，得出單 個(gè)資本化項(xiàng)目可加計(jì)扣除的 “其他相關(guān)費(fèi)用”，與該項(xiàng)目其他可加計(jì)扣除 的研發(fā)費(fèi)用一并在以后年度攤銷。

5.企業(yè)委托研發(fā)費(fèi)用的有關(guān)規(guī)定

企業(yè)委托境內(nèi)的外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人開展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定 稅前扣除；加計(jì)扣除時(shí)按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費(fèi)用的 80%作為加計(jì)扣除基數(shù)。委 托個(gè)人研發(fā)的，應(yīng)憑個(gè)人出具的發(fā)票等合法有效憑證在稅前加計(jì)扣除 (個(gè) 人可通過(guò)電子稅務(wù)局等渠道申請(qǐng)發(fā)票或到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā)票) 。其中 “研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用”是指委托方實(shí)際支付給受托方的費(fèi)用。無(wú)論委托 方是否享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策，受托方均不得加計(jì)扣除。委托外 部研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額應(yīng)按照獨(dú)立交易原則確定。

根據(jù)財(cái)稅〔2018〕64 號(hào)相關(guān)規(guī)定，企業(yè)委托境外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生 的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的 80%計(jì)入委托方的委托境外研發(fā)費(fèi)用。委托境外研發(fā)費(fèi)用不超過(guò)境內(nèi)符合條件的研發(fā)費(fèi)用三分之二的部分，可以按規(guī) 定在企業(yè)所得稅前加計(jì)扣除。要注意，委托境外個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生 的費(fèi)用不可加計(jì)扣除。

6.企業(yè)委托關(guān)聯(lián)方和非關(guān)聯(lián)方管理要求的區(qū)別

委托方委托關(guān)聯(lián)方開展研發(fā)活動(dòng)的，受托方需向委托方提供研發(fā)過(guò)程 中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用支出明細(xì)情況。 比如，A 企業(yè) 2023 年委托B 關(guān) 聯(lián)企業(yè)研發(fā)，假設(shè)該研發(fā)項(xiàng)目符合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的相關(guān)條件。A 企業(yè)支 付給 B 企業(yè) 100 萬(wàn)元。B 企業(yè)實(shí)際發(fā)生研發(fā)費(fèi)用 90 萬(wàn)元 (其中按可加計(jì)扣 除口徑歸集的費(fèi)用為 85 萬(wàn)元) ，利潤(rùn) 10 萬(wàn)元。2023 年，A 企業(yè)可加計(jì)扣 除的金額為 100 × 80% × 100%=80 萬(wàn)元，但 B 企業(yè)應(yīng)向 A 企業(yè)提供實(shí)際發(fā)生 費(fèi)用 90 萬(wàn)元的明細(xì)情況。

委托方委托非關(guān)聯(lián)方開展研發(fā)的，考慮到涉及商業(yè)秘密等原因，受托 方無(wú)需向委托方提供研發(fā)過(guò)程中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用支出明細(xì)情況。

(三) 沖減研發(fā)費(fèi)用的特殊情況

1.特殊收入應(yīng)扣減可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用

企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用可按規(guī)定享受加計(jì)扣除政 策。實(shí)務(wù)中常有已歸集計(jì)入研發(fā)費(fèi)用、但在當(dāng)期取得的研發(fā)過(guò)程中形成的 下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，此類收入均為與研發(fā)活動(dòng)直接 相關(guān)的收入，應(yīng)沖減對(duì)應(yīng)的可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。為簡(jiǎn)便操作，企業(yè)取 得研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計(jì)算確 認(rèn)收入當(dāng)年的加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)從已歸集研發(fā)費(fèi)用中扣減該特殊收 入，不足扣減的，加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用按零計(jì)算。

2.研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售的特殊 處理生產(chǎn)單機(jī)、單品的企業(yè)，研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售，產(chǎn)品所耗用的料、工、費(fèi)全部計(jì)入研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除不 符合政策鼓勵(lì)本意�？紤]到材料費(fèi)用占比較大且易于計(jì)量，企業(yè)研發(fā)活動(dòng) 直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售的，研發(fā)費(fèi)用中對(duì)應(yīng)的 材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。產(chǎn)品銷售與對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用發(fā)生在不同納稅年度 且材料費(fèi)用已計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的，可在銷售當(dāng)年以對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用發(fā)生額直 接沖減當(dāng)年的研發(fā)費(fèi)用，不足沖減的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減。

3.政府補(bǔ)助用于研發(fā)應(yīng)區(qū)別處理

根據(jù) 2017 年第 40 號(hào)公告規(guī)定，企業(yè)取得的政府補(bǔ)助，會(huì)計(jì)處理時(shí)采 用直接沖減研發(fā)費(fèi)用方法且稅務(wù)處理時(shí)未將其確認(rèn)為應(yīng)稅收入的，應(yīng)按沖 減后的余額計(jì)算加計(jì)扣除金額。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 16 號(hào)—政府補(bǔ)助》規(guī)定，政府補(bǔ)助有總額法和 凈額法兩種會(huì)計(jì)處理方法。凈額法是將政府補(bǔ)助確認(rèn)為對(duì)相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià) 值或者所補(bǔ)償成本費(fèi)用等的扣減。按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)取得的 政府補(bǔ)助應(yīng)確認(rèn)為收入，計(jì)入收入總額。凈額法產(chǎn)生了稅會(huì)差異。企業(yè)在 稅收上將政府補(bǔ)助確認(rèn)為應(yīng)稅收入，同時(shí)增加研發(fā)費(fèi)用，加計(jì)扣除應(yīng)以稅 前扣除的研發(fā)費(fèi)用為基數(shù)。但企業(yè)未進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整的，稅前扣除的研發(fā)費(fèi) 用與會(huì)計(jì)的扣除金額相同，應(yīng)以會(huì)計(jì)上沖減后的余額計(jì)算加計(jì)扣除金額。 例如：2023 年，某企業(yè)發(fā)生研發(fā)費(fèi)用 200 萬(wàn)元，取得政府補(bǔ)助 50 萬(wàn)元，當(dāng) 年會(huì)計(jì)上的研發(fā)費(fèi)用為 150 萬(wàn)元，未進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整，其稅前加計(jì)扣 除金額為 150 萬(wàn)元 (150 × 100%)。

(四) 其他事項(xiàng)

1.研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除可以與其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)疊加享受

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布修訂后的<企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理 辦法>的公告》 (2018年第 23 號(hào))的規(guī)定，稅收優(yōu)惠，是指企業(yè)所得稅法規(guī) 定的優(yōu)惠事項(xiàng)， 以及國(guó)務(wù)院和民族自治地方根據(jù)企業(yè)所得稅法授權(quán)制定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)。包括免稅收入、減計(jì)收入、加計(jì)扣除、加速折舊、 所得減免、抵扣應(yīng)納稅所得額、減低稅率、稅額抵免等。

按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的 通知》  (財(cái)稅〔2009〕69 號(hào) ) 的規(guī)定，企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定 的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時(shí)享受。 因此，企業(yè)既 符合享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策條件，又符合享受其他優(yōu)惠政策條件的， 可以同時(shí)享受有關(guān)優(yōu)惠政策。

例如，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策可以疊加享受加速折舊政策。2017 年第 40 號(hào)公告將加速折舊的加計(jì)扣除口徑調(diào)整為就稅前扣除的折舊部分計(jì)算加 計(jì)扣除。某企業(yè) 2022 年 12 月購(gòu)入并投入使用一專門用于研發(fā)活動(dòng)的設(shè)備， 單位價(jià)值 1200 萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理時(shí)按 8 年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限 為 10 年，不考慮殘值。企業(yè)對(duì)該項(xiàng)設(shè)備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式， 折舊年限縮短為 6 年 ( 10 ×60%=6 ) 。2023 年企業(yè)會(huì)計(jì)處理計(jì)提折舊額 150 萬(wàn)元 ( 1200/8=150) ，稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是 200 萬(wàn)元 ( 1200/6=200 ) ，若該設(shè)備 6 年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計(jì) 扣除政策規(guī)定，則企業(yè)在 6 年內(nèi)每年直接就其稅前扣除的 “儀器、設(shè)備折 舊費(fèi)”200 萬(wàn)元進(jìn)行加計(jì)扣除 200 萬(wàn)元 ( 200 × 100%=200) 。

2.失敗的研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用也可加計(jì)扣除

失敗的研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用也可享受加計(jì)扣除。一是企業(yè)的研 發(fā)活動(dòng)具有一定的風(fēng)險(xiǎn)和不可預(yù)測(cè)性，既可能成功也可能失敗，政策是對(duì) 研發(fā)活動(dòng)予以鼓勵(lì)，并非單純強(qiáng)調(diào)結(jié)果；二是失敗的研發(fā)活動(dòng)也并不是毫 無(wú)價(jià)值的，在一般情況下的 “失敗”是指沒有取得預(yù)期的結(jié)果，但可以取 得其他有價(jià)值的成果；三是許多研發(fā)項(xiàng)目的執(zhí)行是跨年度的，在研發(fā)項(xiàng)目 執(zhí)行當(dāng)年，其發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用就可以享受加計(jì)扣除，而不是在項(xiàng)目執(zhí)行完 成并取得最終結(jié)果以后才可以申請(qǐng)加計(jì)扣除。在享受加計(jì)扣除時(shí)實(shí)際無(wú)法 預(yù)知研發(fā)成果，如強(qiáng)調(diào)研發(fā)成功才能加計(jì)扣除，將極大的增加企業(yè)享受優(yōu)惠的成本，降低政策激勵(lì)的有效性。

3.盈利企業(yè)和虧損企業(yè)都可以享受加計(jì)扣除政策

現(xiàn)行企業(yè)所得稅法第五條明確企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不 征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額， 為應(yīng)納稅所得額，因此，企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，不論企業(yè)當(dāng)年是盈利還是 虧損，其發(fā)生符合條件的研發(fā)費(fèi)用均可以加計(jì)扣除。虧損企業(yè)享受研發(fā)費(fèi) 用加計(jì)扣除后，將加大虧損額，在結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)虧損時(shí)，將減少以后 年度的應(yīng)納稅所得額，從而享受到政策紅利。

企業(yè)需要關(guān)注的是，財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)文件對(duì)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算提出 了若干要求：

1.遵照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度：企業(yè)應(yīng)按照國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求，對(duì)研 發(fā)支出進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

2.設(shè)置研發(fā)支出輔助賬：對(duì)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用，按研發(fā)項(xiàng)目設(shè) 置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額。企 業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集 可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。企業(yè)研發(fā)費(fèi)用各項(xiàng)目的實(shí)際發(fā)生額歸集不準(zhǔn)確的， 稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)其稅前扣除額或加計(jì)扣除額進(jìn)行合理調(diào)整。

3.研發(fā)費(fèi)用與生產(chǎn)費(fèi)用分別核算：企業(yè)應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 分別核算，準(zhǔn)確、合理歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì) 扣除。

(二) 研發(fā)支出輔助賬的樣式

研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)應(yīng)設(shè)置研發(fā)支出輔助賬，由企業(yè)留存?zhèn)洳椤?/span>2015 年第 97 號(hào)公告和 2021 年第 28 號(hào)公告為指導(dǎo)企業(yè)設(shè)置研發(fā)支出輔助賬，明確了 研發(fā)支出輔助賬樣式，供企業(yè)參照使用， 以幫助企業(yè)防范相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。研發(fā) 支出輔助賬樣式包括以下幾種：

1.2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式及匯總表：根據(jù) 2015 年第 97 號(hào)公告， 研發(fā)支出輔助賬樣式包括 4 種形式，分別為自主研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬 樣式、委托研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式、合作研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬 樣式、集中研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式。企業(yè)繼續(xù)使用 2015 版研發(fā)支出 輔助賬樣式的，可以參考 2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式對(duì)委托境外研發(fā)費(fèi)用、 其他相關(guān)費(fèi)用限額的計(jì)算公式等進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

2.2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式及匯總表：與 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣 式相比，2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式將輔助賬體系由 “4 張輔助賬+1 張匯 總表”精簡(jiǎn)為 “1 張輔助賬+1 張匯總表”，并精簡(jiǎn)了輔助賬填報(bào)項(xiàng)目，減 少了企業(yè)填寫工作量。

3. 自行設(shè)計(jì)的研發(fā)支出輔助賬樣式：企業(yè)按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬時(shí)， 可以自主選擇使用 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式，或者 2021 版研發(fā)支出輔 助賬樣式，也可以參照上述樣式自行設(shè)計(jì)研發(fā)支出輔助賬樣式。企業(yè)自行 設(shè)計(jì)的研發(fā)支出輔助賬樣式，應(yīng)當(dāng)包括 2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式所列數(shù) 據(jù)項(xiàng)，且邏輯關(guān)系一致，能準(zhǔn)確歸集允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。

(三) 研發(fā)支出輔助賬核算流程

企業(yè)應(yīng)根據(jù)研發(fā)項(xiàng)目的形式，在立項(xiàng)后按要求設(shè)置輔助賬。其中，選 擇 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式的，應(yīng)根據(jù)研發(fā)項(xiàng)目的形式選擇相應(yīng)的輔助 賬樣式，如自主研發(fā)的項(xiàng)目，選擇自主研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式，委 托研發(fā)的項(xiàng)目，選擇委托研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式等；選擇 2021 版研 發(fā)支出輔助賬樣式的，按研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬即可。 同一項(xiàng) 目既涉及費(fèi)用化，又涉及資本化的應(yīng)分別設(shè)置輔助賬。

企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)的，其稅收上 資本化的時(shí)點(diǎn)應(yīng)與會(huì)計(jì)處理保持一致�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6 號(hào)-無(wú)形資產(chǎn)》 規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段 支出。

1.研究階段支出

研究，是指為獲取新的科學(xué)或技術(shù)知識(shí)并理解它們而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的 有計(jì)劃調(diào)查。 比如，意在獲取知識(shí)而進(jìn)行的活動(dòng)，研究成果或其他知識(shí)的 應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)和最終選擇，材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)替代 品的研究，新的或經(jīng)改進(jìn)的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)的可能 替代品的配制、設(shè)計(jì)、評(píng)價(jià)和最終選擇等，均屬于研究活動(dòng)。

研究階段是探索性的， 已進(jìn)行的研究活動(dòng)將來(lái)是否會(huì)轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā) 后是否會(huì)形成無(wú)形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。 因此，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研 究開發(fā)項(xiàng)目，研究階段的有關(guān)支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期 損益 (管理費(fèi)用) 。

2.開發(fā)階段支出

開發(fā)，是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用 于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)， 以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品 等。 比如，生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計(jì)、建造和測(cè)試，不具有商 業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計(jì)、建造和運(yùn)營(yíng)等，均屬于開發(fā)活動(dòng)。

考慮到進(jìn)入開發(fā)階段的研發(fā)項(xiàng)目形成成果的可能性較大，如果企業(yè)能 夠證明開發(fā)支出符合無(wú)形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認(rèn)條件，則可將其確認(rèn)為無(wú) 形資產(chǎn)。具體來(lái)講，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目，開發(fā)階段的支出同時(shí)滿 足了下列條件的才能資本化，確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，否則應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(管 理費(fèi)用 ) 。

( 1 ) 完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。

( 2 ) 具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。

( 3 ) 無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)生 產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)，無(wú)形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的， 應(yīng)當(dāng)證明其有用性。

( 4 ) 有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的 開發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)。

( 5 ) 歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。

3.無(wú)法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出

無(wú)法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng) 期損益 (管理費(fèi)用) 。

(五) 共用的人員及儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)核算要求

部分企業(yè)特別是中小企業(yè)，從事研發(fā)活動(dòng)的人員同時(shí)也會(huì)承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng) 營(yíng)管理等職能，用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)同時(shí)也會(huì)用于非研 發(fā)活動(dòng)。財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)對(duì)允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用不再?gòu)?qiáng)調(diào)“專門用 于”，為準(zhǔn)確核算研發(fā)費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)對(duì)此類人員參與研發(fā)活動(dòng)情況及儀器、 設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí) 際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，未分配的不得 加計(jì)扣除。

(六) 研發(fā)費(fèi)用的核算須做好部門間協(xié)調(diào)配合

研發(fā)費(fèi)用的核算需要做大量的準(zhǔn)備工作，如研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策要 求的留存?zhèn)洳橘Y料涉及公司決議、研發(fā)合同、會(huì)計(jì)賬簿、相關(guān)科技成果資 料等，因此需要企業(yè)研發(fā)、財(cái)務(wù)等各職能部門密切配合。如果各部門不能 有效配合，導(dǎo)致相關(guān)資料不全，會(huì)計(jì)核算不準(zhǔn)確、不完整，會(huì)影響到準(zhǔn)確 歸集研發(fā)費(fèi)用以及享受優(yōu)惠政策。

(七) 企業(yè)集團(tuán)集中開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用分?jǐn)傂枰�關(guān)注關(guān)聯(lián)申報(bào)

注：  “季度和年度終了” 中的 “季度”是指 “申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的二 季度和三季度”；  “享受優(yōu)惠時(shí)”中的 “預(yù)繳”是指 7 月份預(yù)繳申報(bào)第 2 季度 (按季預(yù) 繳) 或 6 月份 (按月預(yù)繳) 企業(yè)所得稅及 10 月份預(yù)繳申報(bào)第 3 季度 (按季預(yù)繳) 或 9 月份 (按月預(yù)繳) 企業(yè)所得稅。

(二) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的時(shí)點(diǎn)

1.預(yù)繳申報(bào)享受

( 1 ) 企業(yè) 7 月份預(yù)繳申報(bào)第 2 季度 (按季預(yù)繳) 或 6 月份 (按月預(yù)繳) 企業(yè)所得稅時(shí)，能準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的，可以結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際 情況， 自主選擇就當(dāng)年上半年研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策。

對(duì) 7 月份預(yù)繳申報(bào)期未選擇享受優(yōu)惠的企業(yè)，在 10 月份預(yù)繳申報(bào)或年 度匯算清繳時(shí)能夠準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的，可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際情況， 自主選擇在 10 月份預(yù)繳申報(bào)或年度匯算清繳時(shí)統(tǒng)一享受。

( 2 ) 企業(yè) 10 月份預(yù)繳申報(bào)第 3 季度 (按季預(yù)繳) 或 9 月份 (按月預(yù) 繳 ) 企業(yè)所得稅時(shí)，能準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的，企業(yè)可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng) 營(yíng)實(shí)際情況， 自主選擇就當(dāng)年前三季度研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策。

對(duì) 10 月份預(yù)繳申報(bào)期未選擇享受優(yōu)惠的企業(yè)，在年度匯算清繳時(shí)能夠 準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的，可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際情況， 自主選擇在年 度匯算清繳時(shí)統(tǒng)一享受。

2.匯繳申報(bào)享受

企業(yè)年度匯算清繳時(shí)能夠準(zhǔn)確歸集核算研發(fā)費(fèi)用的，可以就當(dāng)年發(fā)生 的研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策。

(三) 享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的留存?zhèn)洳橘Y料

1.企業(yè)自主、委托境內(nèi)、合作、集中研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策的， 應(yīng)留存?zhèn)洳橐韵沦Y料：

( 1 ) 自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書和企業(yè)有權(quán)部門關(guān)于自主、 委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件；

( 2 ) 自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和研發(fā) 人員名單；

( 3 ) 經(jīng)科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目的合同，科 技行政主管部門一般是指技術(shù)合同登記機(jī)構(gòu)；

( 4 ) 從事研發(fā)活動(dòng)的人員 (包括外聘人員) 和用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、 設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)的費(fèi)用分配說(shuō)明 (包括工作使用情況記錄及費(fèi)用分配計(jì)算 證據(jù)材料) ；

( 5 ) 集中研發(fā)項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)決算表、集中研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用分?jǐn)偯骷?xì)情況表 和實(shí)際分享收益比例等資料；

( 6 )  “研發(fā)支出”輔助賬及匯總表； 

( 7 ) 企業(yè)如果已取得地市級(jí) (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見，應(yīng)作為資料留存?zhèn)洳椤?

2.企業(yè)委托境外研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除政策的，應(yīng)留存?zhèn)洳橐韵沦Y料：

( 1 ) 企業(yè)委托研發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書和企業(yè)有權(quán)部門立項(xiàng)的決議文件；

( 2 ) 委托研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和研發(fā)人員名單；

( 3 ) 經(jīng)科技行政主管部門登記的委托境外研發(fā)合同，科技行政主管部 門一般是指技術(shù)合同登記機(jī)構(gòu)；

( 4 )  “研發(fā)支出”輔助賬及匯總表；

( 5 ) 委托境外研發(fā)銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據(jù)；

( 6 ) 當(dāng)年委托研發(fā)項(xiàng)目的進(jìn)展情況等資料。

( 7 ) 企業(yè)如果已取得地市級(jí) (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見，應(yīng)作為資料留存?zhèn)洳椤?

企業(yè)預(yù)繳申報(bào)享受優(yōu)惠時(shí)，應(yīng)將《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》 ( A107012 ) 與規(guī)定的其他資料一并留存?zhèn)洳椤?

企業(yè)對(duì)留存?zhèn)洳橘Y料的真實(shí)性、合法性承擔(dān)法律責(zé)任。按照 2018 年第 23 號(hào)公告，企業(yè)留存?zhèn)洳橘Y料應(yīng)從企業(yè)享受優(yōu)惠事項(xiàng)當(dāng)年的企業(yè)所得稅匯 算清繳期結(jié)束次日起保留 10 年。

(四) 稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理

企業(yè)享受優(yōu)惠事項(xiàng)后，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)適時(shí)開展后續(xù)管理。在后續(xù)管理時(shí)， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)管理服務(wù)的需要，按照規(guī)定的期限和方式提供留存 備查資料， 以證實(shí)享受優(yōu)惠事項(xiàng)符合條件。企業(yè)未能按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提 供留存?zhèn)洳橘Y料，或者提供的留存?zhèn)洳橘Y料與實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)核 算情況等不符，無(wú)法證實(shí)符合優(yōu)惠事項(xiàng)規(guī)定條件的，或者存在弄虛作假情 況的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將依法追繳其已享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并按照稅收征管 法等相關(guān)規(guī)定處理。